Victoria Belous
Ministru
Ministerul finanțelor
str. Constantin Tănase 7 MD-2005,
mun. Chişinău, Republica Moldova
Scrisoarea f/n din 25 ianuarie 2025
Subiect: aplicarea prevederii de la art.88 alin.(6) din Codul fiscal
Stimată doamnă,
Societatea „Totul pentru Contabil” S.R.L. se adresează cu rugămintea să ne prezentați explicații privind aplicarea prevederilor de la art.88 alin.(6) din Codul fiscal: „(6) Raporturile de mandat dintre persoana juridică și administrator se recunosc în scopuri fiscale drept raporturi de muncă și se impozitează similar salariului”.
Această normă a intrat în vigoare din 1 ianuarie 2025 și, în înțelegerea noastră, nu este clară în aplicare. Incertitudinile noastre sunt legate, în primul rând, de faptul dacă această normă generează obligativitatea calculării salariului pentru administratorul întreprinderii care este și proprietarul acesteia. Vă rugăm să ne prezentați explicații în baza unui exemplu conventional:
Exemplu. Entitatea JL SRL are un singur asociat persoană fizică cetățean NM, care activează și în calitate de administrator. Unicul asociat al întreprinderii este pensionar și activează la întreprinderea sa în calitate de administrator fără salariu. Venitul acestuia este constituit din dividendele care urmează să le primească din profitul întreprinderii. În conformitate cu norma de la art.88 alin.(6) din Codul fiscal, vă rugăm să ne explicați dacă unicul asociat al întreprinderii poate să activeze în calitate de administrator al întreprinderii în care a investit fără a i se calcula salariu lunar?
În legătură cu cele menţionate mai sus vă rugăm să ne răspundeţi la următoarele întrebări:
1. Vă rugăm să ne explicați dacă asociatul întreprinderii poate să activeze în calitate de administrator al întreprinderii în care a investit fără a i se calcula salariu lunar, iar venitul acestuia să fie constituit doar din dividendele care urmează să le încaseze?
2. În exemplul convențional descris mai sus, legea (art.88 alin.(6) din Codul fiscal) acordă dreptul ca unicul asociat al entității care este pensionar să activeze fără a i se calcula salariu lunar?
3. Ce obligațiuni noi pentru întreprinderi se conțin în norma de la art.88 alin.(6) din Codul fiscal în parte ce ține de salarizarea administratorului?
MINISTERUL FINANȚELOR
03.03.2025 Nr. 15/2-06/51
Ministerul Finanțelor a examinat scrisoarea f/nr din 25.01.2025, cu referire la aplicarea prevederilor art.88 alin.(6) din Codul fiscal în cazul în care administratorul întreprinderii este și unic asociat a acesteia și comunică următoarele.
În conformitate cu prevederile art.69 alin.(1) și art.70 alin.(2) din Legea nr.135/2007 privind societăţile cu răspundere limitată (în continuare – „Legea nr.135/2007”), societatea trebuie să aibă unul sau mai mulţi administratori, care administrează societatea şi o reprezintă.
În calitate de administrator poate fi desemnat unul dintre asociaţi sau un terţ.
La aceasta, menționăm că, și prevederile art.177 alin.(1), (2) și (6) din Codul civil nr.1107/2002 (în continuare – „Codul civil”) stabilesc că, persoana juridică îşi exercită, de la data constituirii, drepturile şi îşi execută obligaţiile prin administrator. Persoana juridică poate avea unul sau mai mulţi administratori.
Are calitatea de administrator persoana fizică sau, în cazurile expres prevăzute de lege, persoana juridică care, în condiţiile legii şi ale actului de constituire, este desemnată să acţioneze, în raporturile cu terţii, individual sau colectiv, în numele şi pe contul persoanei juridice.
Raporturilor juridice dintre persoana juridică şi administrator li se aplică dispoziţiile legale cu privire la reprezentare şi mandat dacă legea sau actul de constituire nu prevede altfel.
În acest sens, potrivit art.1472 din Codul civil, prin contractul de mandat o parte (mandant) împuternicește cealaltă parte (mandatar) de a o reprezenta la încheierea de acte juridice sau în alt mod de a afecta direct poziția juridică a mandantului în raport cu un terț, iar mandatarul, prin acceptarea mandatului, se obligă să acționeze în numele și pe contul mandantului.
Dispozițiile cu privire la mandat se aplică în mod corespunzător și atunci când mandatarul are doar dreptul, nu și obligația, de a acționa în numele și pe contul mandantului.
Mandantul este obligat să coopereze cu mandatarul în scopul exercitării mandatului. Mandantul este obligat, în special:
a) să răspundă la cererile mandatarului de furnizare a informației în măsura în care această informație este necesară pentru a permite mandatarului să-și îndeplinească obligațiile contractuale;
b) să dea indicații privind executarea obligațiilor contractuale în măsura în care este necesar conform contractului sau rezultă dintr-o cerere de a da indicații în temeiul dispozițiilor art. 1486 din Codul civil.
Conform art.1476 alin.(1)-(3) din Codul civil, mandantul este obligat să plătească mandatarului remuneraţie numai în cazurile prevăzute de lege sau de contract.
Mandatul îndeplinit de către un profesionist este prezumat cu titlu oneros.
În cazul mandatului oneros, mandantul este obligat să plătească mandatarului retribuţia stabilită prin contract, în baza legii, prin uzanţe sau în dependenţă de valoarea serviciilor acordate.
Este important de menționat că, începând cu 01.01.2025, potrivit art.88 alin.(6) din Codul fiscal nr.1163/1997 (în continuare – „Codul fiscal”), raporturile de mandat dintre persoana juridică şi administrator se recunosc în scopuri fiscale drept raporturi de muncă şi se impozitează similar salariului.
Conform prevederilor art.45 din Codul muncii nr.154/2003 (în continuare – „Codul muncii”), contractul individual de muncă este înţelegerea dintre salariat şi angajator, prin care salariatul se obligă să presteze o muncă într-o anumită specialitate, calificare sau funcţie, să respecte regulamentul intern al unităţii, dacă este elaborat şi aprobat de angajator, iar angajatorul se obligă să-i asigure condiţiile de muncă prevăzute de prezentul cod, de alte acte normative ce conţin norme ale dreptului muncii, de contractul colectiv de muncă, precum şi să achite la timp şi integral salariul.
Articolul 128 din Codul muncii stabilește că salariul reprezintă orice recompensă sau câştig evaluat în bani, plătit salariatului de către angajator în temeiul contractului individual de muncă, pentru munca prestată sau care urmează a fi prestată.
Totodată, este important de menționat că, potrivit art.258 și art.259 din Codul muncii, prevederile capitolului IV al titlului X din Codul muncii se aplică conducătorilor tuturor unităţilor, cu excepţia cazurilor când conducătorul (angajatorul) este concomitent şi proprietar al unităţii.
Conducător al unităţii este persoana fizică care, în conformitate cu legislaţia în vigoare sau documentele de constituire ale unităţii, exercită atribuţii de administrare a unităţii respective, îndeplinind totodată funcţiile organului executiv.
Drepturile şi obligaţiile conducătorului unităţii în sfera raporturilor de muncă sunt reglementate de prezentul cod, de alte acte normative, de documentele de constituire ale unităţii şi de contractul individual de muncă.
Astfel, prevederile art.88 alin.(6) din Codul fiscal urmează a fi aplicate în coroborare cu prevederile Codului civil și Codului muncii.
Prin urmare, constatăm că, raporturile de mandat între persoana juridică și un administrator care are statut de asociat al persoanei juridice se asimilează raporturilor de muncă doar în cazul în care administratorul nu are calitate de asociat al întreprinderii respective, conform prevederilor art.258 din Codul muncii.
Respectiv, cu referire la întrebările nr.1 și nr.2 din solicitare, în temeiul art.43 lit.g) din Legea nr.135/2007, asociatul beneficiază de drepturile stabilite de lege şi de statut, inclusiv dreptul de a participa la repartizarea profitului net şi de a primi dividendele aprobate de adunarea generală a asociaţilor.
Or, conform art.12 pct.3) din Codul fiscal, dividend reprezintă venit obţinut din repartizarea (distribuirea) profitului net între acţionari (asociaţi) ca urmare a deţinerii participaţiunilor (acţiunilor, părţilor sociale) la capitalul social, realizată în condiţiile stabilite de lege, de actul de constituire (statutul), hotărârea adunării generale a acţionarilor (asociaţilor), decizia acţionarului (asociatului) unic şi/sau decizia consiliului societăţii, cu excepţia venitului obţinut în cazurile lichidării complete a agentului economic.
Astfel, reieșind din speța descrisă în solicitare, concluzionăm că, în cazul în care asociatul întreprinderii activează în calitate de administrator, venitul acestuia reprezintă dividendele obținute din repartizarea (distribuirea) profitului net.
În partea ce ține de întrebarea nr.3 din solicitare, menționăm că, prevederile art.88 alin.(6) din Codul fiscal se bazează pe prevederile Codului civil și Codului muncii și urmăresc reglementarea, în scopuri fiscale, a raporturilor de mandat similar raporturilor de muncă, inclusiv în cazul în care Codul civil permite încheierea contractului de mandat cu titlu gratuit.
În acest sens, în vederea aplicării prevederilor art.88 alin.(6) din Codul fiscal, în cazul în care contractul de mandat este încheiat cu titlu gratuit, în scopuri fiscale, persoana juridică urmează să respecte prevederile Legii nr.1432/2000 privind modul de stabilire şi reexaminare a salariului minim.
Suplimentar, comunicăm că, Ministerul Finanțelor rămâne deschis pentru acordarea suportului în vederea înlăturării neclarităților aferent aplicării legislației fiscale.
Secretar de Stat Cristina IXARI