Petru Rotaru
Ministru Ministerul finanțelor
str. Constantin Tănase 7
MD-2005, mun. Chișinău, Republica Moldova
Scrisoare f/n din 17 iunie 2024
Subiect: deducere în scopuri fiscale a cheltuielilor aferente investițiilor în întreprinderea fiică (România)
Societatea cu Răspundere Limitată „Totul pentru contabil” (cod fiscal 1007600050995) roagă să ne prezentați explicații privind deducerea cheltuielilor aferente investiției în întreprinderea fiică: 1) cheltuielile cu deplasările angajaților în scopul coordonării activității întreprinderii fiică și 2) cheltuielile cu dobânzilor pe datorie suportate de entitate în scop de investiții.
Incertitudinile analizate au apărut odată cu abrogarea în anul 2020 a alin.(4) art. 36 din Codul fiscal care reglementa deducerea cheltuielilor aferente investițiilor și avea următorul conținut: „(4) Se permite deducerea cheltuielilor de investiții în limitele venitului din investiții ce ține de:
a) cheltuielile ordinare și necesare, achitate sau suportate pe parcursul perioadei fiscale în scopul obținerii venitului din investiții;
b) dobânzile pe datorie, cu condiția că dobândă să nu depășească suma venitului din investiții”.
Abrogarea acestei norme din Codul fiscal a distrus întreg mecanismul de deducerea a cheltuielilor aferente investițiilor care s-a format pe parcursul la mai mult de 20 de ani de implementare a Codului fiscal. În rezultatul abrogării acestei norme, organele abilitate de stat n-au oferit explicații certe privind deductibilitatea în continuare a cheltuielilor aferente investițiilor. În același timp, din conținutul unor explicații emise de organele abilitate de stat, din conținutul publicațiilor din revistele de specialitate ar reieși că cheltuielile aferente investițiilor pot fi deduse fără limitări la data la care acestea au fost suportate. Însă, această concluzie, în înțelegerea noastră, contravine altor norme din Codul fiscal (lit. b) alin.(2) art.44).
În această ordine de idei, în condițiile abrogării alin.(4) art.36 din Codul fiscal, vă rugăm să ne explicați care este regimul de deducere a cheltuielilor aferente investiției în întreprinderea fiică.
Vă propunem să analizăm incertitudinile noastre legate de deducerea cheltuielilor aferente investițiilor în baza unui exemplu convențional.
Exemplu. Societatea rezidentă JK este o entitate rezidentă din domeniului comerțului cu amănuntul (deține o rețea de magazine). În anul 2023 entitatea JK a decis să pătrundă pe piața din România, înregistrând în această țară o întreprindere fiică. Entitatea JK a investit în perioada anul 2023 în întreprinderea fiică: 600,000 lei în formă de aport în capitalul social (cota în capital 100%) și 4,500,000 lei în formă de împrumut pe termen lung (7 ani) cu o dobândă de 2% anual.
În același timp, entitatea JK pe parcursul anului 2023 a contractat mai multe împrumuturi (credite) bancare în sumă de 25,000,000 lei. Dobânda medie ponderată la creditele bancare contractate de JK pe parcursul anului 2023 a constituit 15%/ anual.
În perioada de raportare anul 2023 entitatea JK a suportat cheltuieli de deplasare a angajaților în România în scopul organizării activității întreprinderii fiică în sumă de 250,000 lei.
În perioada fiscală A/2023 entitatea JK a aplicat prevederile alin.(6) art.21 din Codul fiscal și a ajustat venitul aferent împrumutului acordat entității fiice din România la prețul de piață (14%/ anual).
Cu referință la situația descrisă, vă rugăm să ne explicați dacă pentru entitatea JK în perioada fiscală A/2023 există careva limitări privind deducerea: 1) dobânzilor pe împrumuturile (creditele) bancare, în situația în care a efectuat investiții în întreprinderea fiică în formă de aport monetar în capitalul social și în formă de împrumut acordat întreprinderii fiică; 2) cheltuielilor de deplasare a angajaților în România în scopul organizării activității întreprinderii fiică?
Cu această ocazie vă recomandăm să inițiați restabilirea în Codul fiscal a normei care se conținea în alin.(4) art.36 din CF ca fiind o normă relevantă și firească privind deducerea cheltuielilor aferente activității de investiții – în perioada fiscală în care a fost înregistrat venit investițional.
În contextul celor expuse mai sus, vă rog să ne răspundeți la următoarele întrebări:
1. Vă rugăm să ne explicați dacă aportul monetar al entității în capitalul social al întreprinderii fiice și acordarea acesteia unui împrumut cu o dobândă mai mică decât cea suportată de entitate (exemplul analizat), nu generează ajustarea (excluderea din deducere) în scop fiscal a unei părți din cheltuielile cu dobânzile pe datorie, în situația în care în această perioadă fiscală entitatea a suportat cheltuieli în formă de dobânzi aferente creditelor bancare?
2. Vă rugăm să ne explicați dacă cheltuieli de deplasare a angajaților în România în scopul organizării activității întreprinderii fiică în sumă de 250,000 lei sunt deductibile fiscal în perioada în care au fost suportate?
MINISTERUL FINANȚELOR
02.08.2024 Nr.15/2-06/180
Totul pentru contabil S.R.L.
Ministerul Finanțelor a examinat scrisoarea f/nr. din 17.07.2024, cu referire la deducerea în scopuri fiscale a cheltuielilor aferente investițiilor în întreprinderea fiică (România), și comunică următoarele.
Cu referire la prima întrebare, menționăm că, potrivit art.24 alin.(1) din Codul fiscal nr.1163/1997 (în continuare - ,,Cod”), se permite deducerea cheltuielilor ordinare şi necesare, achitate sau suportate de contribuabil pe parcursul perioadei fiscale, exclusiv în cadrul activității de întreprinzător.
În conformitate cu prevederile punctului 26, din Regulamentul cu privire la determinarea obligațiilor fiscale aferente impozitului pe venitul persoanelor juridice și persoanelor fizice care practică activitate de întreprinzător aprobat prin anexa nr.1 la Hotărârea Guvernului nr.693/2018, cheltuielile ordinare și necesare reprezintă cheltuielile caracteristice gestionării activității de întreprinzător și cheltuielile reglementate prin acte normative în vigoare, caracteristice pentru gestionarea anumitor tipuri de activități de întreprinzător, în scopul desfășurării activității economice și obținerii de venituri.
Începând cu data de 01.05.2020, prin Legea nr.60/2020 privind instituirea unor măsuri de susținere a activității de întreprinzător și modificarea unor acte normative, au fost abrogate prevederile art.36 alin.(4) din Cod, astfel, fiind exclusă limitarea cheltuielilor de investiții permise spre deduceri (în limitele venitului din investiții), fără a fi lezat dreptul la deducerea acestora prin prisma art.24 alin.(1) din Cod, în funcție de caracterul ordinar și necesar al acestora.
Totodată, reieșind din situația descrisă în demers, constatăm că aportul monetar al entității în capitalul social al întreprinderii fiice, precum și împrumutul acordat acesteia urmează a fi contabilizate drept investiție, ceea ce nu generează ajustarea în scopuri fiscale a unei părți din cheltuielile cu dobânzile aferente creditelor bancare.
Astfel, în temeiul art.25 alin.(1) din Cod, deducerea dobânzilor aferente creditelor și împrumuturilor se permite în conformitate cu art.24 din Cod.
Prin urmare, constatăm că, cheltuielile aferente dobânzilor pentru împrumuturile bancare sunt permise spre deducere în scopuri fiscale prin prisma art.24 alin.(1) din Cod.
Totodată, potrivit art.44 alin.(3) din Cod, cheltuielile respective vor fi permise la deducere în anul fiscal în care au fost calculate sau au fost suportate, cu condiția că aceste cheltuieli și plăți nu trebuie raportate la un alt an fiscal în scopul reflectării corecte a venitului.
Suplimentar, în partea ce ține de acordarea împrumutului fără dobândă sau la rata dobânzii mai mică a unei persoane interdependente, comunicăm că, în temeiul art.21 alin.(6) din Cod, veniturile contribuabililor care desfăşoară activitate de întreprinzător obţinute din tranzacţiile economice cu fondatorii sau alte persoane interdependente efectuate la preţ mai mic decât preţul de piaţă se ajustează în scopuri fiscale la preţul de piaţă.
Cu referire la a doua întrebare, în partea ce ține de deducerea cheltuielilor de deplasare a angajaților, comunicăm că, potrivit art.24 alin.(3) din Cod, deducerea cheltuielilor de delegații, de reprezentanță, de asigurare a agenților economici se permite în limitele stabilite de Guvern […].
În acest sens, modul de delegare a personalului entității, precum și normele diurnelor și plafoanelor de cazare sunt reglementate de prevederile Regulamentului cu privire la delegarea personalului, aprobat prin Hotărârea Guvernului nr.10/2012.
Secretar de Stat Cristina IXARI