На прошлой неделе в новостях сообщалось о том, что Совет по международным стандартам финансовой отчетности для общественного сектора (IPSASB) обновил собственные “Концептуальные основы” – впрочем, не так, как это обычно делают его коллеги из Совета по МСФО, вносящие фундаментальные изменения раз примерно в пять лет, а используя более осторожный, ограниченный подход. В данном случае коррективам подверглись две главы - по составляющим элементам финансовой отчетности и по качественным характеристикам.
Причины для обновления “Концептуальных основ”
Как уже отмечалось, IPSASB вносит обновления в свой базовый документ более осторожно, во-первых, опираясь на уже наработанный опыт использования “Основ” на практике, а во-вторых - конечно же, ориентируясь на все последние наработки по концепциям в сфере международных стандартов финансовой отчетности с 2014 года (именно в том году вышли “Концептуальные основы IPSAS” в своей первоначальной редакции). Вторая причина может казаться более весомой, с учетом, как всем хорошо известно, приверженности IPSASB долгосрочной цели конвергенции стандартов IPSAS и МСФО (где это только возможно). Однако, учитывая особенности организаций общественного сектора, накладывающие свой отпечаток на процессы разработки учетных стандартов для них, было бы неправильно копировать все внесенные Советом по МСФО изменения 2018 года напрямую. Именно поэтому пока что предлагаются ограниченные поправки всего лишь к двум главам. До 31 мая этого года по ним у всех будет возможность высказаться.
Предложенные изменения к Главе 3 “Качественные характеристики”
Две самые важные концепции, которые рассматриваются в этот раз - это осмотрительность*(“prudence”) и существенность (“materiality”).
Осмотрительность в роли одной из качественных характеристик финансовой отчетности никто использовать не предлагает – их, как и сейчас, останется ровно шесть. Однако два важных параграфа, уточняющих это понятие, в третью главу все же были добавлены. Их суть, если провести детальное сопоставление, соответствует логике рассуждений Совета по МСФО, который вносил аналогичные уточнения четыре года назад.
В добавленных IPSASB уточнениях также сказано, что нейтральность способствует осмотрительности в контексте правдивого представления финансовой отчетности. Это значит, что активы, обязательства, доходы и расходы не завышаются, но и не занижаются. Кроме того, осмотрительность не допускает асимметрии в подготовке отчетности, которая может принять форму, например, систематически более частого признания доходов и активов на основе имеющейся информации по сравнению с более редким признанием расходов и обязательств.
Существенность у IPSASB также получила новое определение, аналогичное определению в “Основах” МСФО. Помимо пропуска или искажения важной информации как факторов, способных повлиять на решения пользователей отчетности, добавляется “затуманивание”, когда информация формально раскрыта, но оказывается погребена под ворохом других, менее существенных данных. Иначе говоря, объемные раскрытия несущественных факторов могут иметь более чем нейтральное влияние на полезность финансовой отчетности для принятия решений – они могут оказывать и обратный эффект. В этой связи IPSASB призывает отказываться от часто использовавшегося ранее “шаблонного” мышления в суждениях о том, какие данные следует считать существенными.
Предложенные изменения к Главе 5 “Элементы финансовой отчетности”
Пересмотренное определение актива как ресурса, в данный момент контролируемого организацией в результате прошлых событий. Изменения по сравнению с версией 2014 года в этот раз действительно минимальны: “прошлых событий” вместо “прошлого события” в оригинале. Совет тут хотел подчеркнуть тот факт, что хотя главное событие в прошлом, приведшее к возникновению актива, действительно может быть только одно, последующие события могут далее также этому способствовать, создавая эффект накопления (пример – оказание дальнейших дополнительных услуг в пользу получателя экономического блага). Впрочем, если событие, в самом деле, было только одно, слегка скорректированное определение нисколько этому не противоречит. Основной посыл в любом случае не в этом, а в непрерывности (влияния прошлых событий).
Одной из трех составляющих актива являются ресурсы. В обновленной версии “Концептуальных основ” ее авторы предлагают пересмотренный подход к определению ресурса на основе прав. Права - полагают они - могут принимать множество различных форм. Какие-то права имеют полярностью обязанность противоположной стороны: право на денежное вознаграждение, право на товары и услуги, право на получение выгод от обязанности другой стороны по передаче ресурса в случае возникновения неопределенного будущего события. А какие-то права не имеют соответствия в виде обязанности противоположной стороны (например, право использовать некий физический объект). При этом пересмотренный подход не проводит разницы между юридическими и любыми другими правами на ресурс.
Пересмотренное определение обязательства как “текущей обязанности организации передать ресурсы в результате прошлых событий”. Здесь вновь используется множественное число “события”, но изменения по сравнению с определением 2014 годом, в отличие от предыдущего случая, идут чуть дальше. До сих пор в “Концептуальных основах IPSAS” стояло определение обязательства как “текущей обязанности для организации, связанной с оттоком ресурсов, в результате прошлого события”. По мнению авторов, “передача ресурсов” – процесс все-таки более понятный, чем некий “отток”, ведь отток ресурсов в будущем на практике сопровождается обычно какими-то ожиданиями, а это ведет к путанице в ходе признания обязательств.
С учетом обновленного определения, структуру подраздела, посвященного обязательствам, решено было немного перекроить, чтобы лучше соотнести ее с основными элементами нового определения. Теперь по обязанностям внесено уточнение, что они неизбежны, то есть нет никакой реалистичной альтернативы действий, которая позволила бы избежать передачи ресурсов. Чаще всего на практике обязанность имеет юридическое обоснование, но для “Основ” IPSAS это необязательно, поскольку принуждение к исполнению может принять другие формы. Факт передачи ресурсов в пользу другой стороны или сторон подразумевается наличием такой обязанности.
Также обновления к “Концептуальным основам IPSAS” содержат новое руководство по учетным единицам, примерами которых теперь являются: права или группа прав, обязанность или группа обязанностей, или же группа прав в сочетании с обязанностями, в отношение которых применимы критерии признания и оценки. До сих пор - в версии 2014 года - определения учетных единиц не использовалось, потому что Совет считал, что они должны определяться на уровне отдельных стандартов. Однако ряд запущенных впоследствии проектов (например, по финансовым инструментам, который привел к выходу IPSAS 41 – близкого аналога IFRS 9) показал, что правильный выбор учетных единиц определяет полезность итоговой информации, так что более общее руководство по учетным единицам лучше все-таки сделать частью “Основ”. Использовать взаимозачет в отношении учетных единиц запрещено.
Также раздел по учетным единицам теперь содержит руководство по соглашениям, которые в одинаковой мере нарушаются обеими сторонами (решено было добавить его именно сюда, а не ставить отдельной мини-секцией).